CPA税法—直接融资租赁 VS 售后回租

不动产租赁9%

出租人税务处理

支付货款

支付租金

【例】乙公司2010年12月31日将一台全新机床按1000万元的价格出售给某资产融资租赁公司，同时签订了一份租赁合同将该机床租回。租赁期自2010年12月31日至2013年12月31日共3年，每年末支付租金400万元，该机床账面价值为900万元，预计使用寿命为4年，乙公司采用直线法计提固定资产折旧（净残值假设为0）。租赁开始日：借：固定资产—融资租赁固定资产9000000贷：固定资产—生产用固定资产   9000000收到出售设备的价款时：借：银行存款10000000       递延收益—未实现售后回租损益2000000贷：长期应付款—应付融资租赁款  12000000按照国家税务总局公告2010 年第13号的规定，乙公司向资产融资租赁公司出售机床的行为，不确认为销售收入，不征收增值税，企业所得税也不确认机床销售收入。 2011年末计提租赁资产的折旧。按照国家税务总局公告2010年第13号的规定，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧，2011年全年折旧额为900÷4=225（万元）。借：制造费用2250000贷：累计折旧2250000根据国家税务总局公告2010年第13号的规定，225万元的折旧费可以计入产品成本，销售完毕后在商品销售成本中得到税前扣除。 2011年末支付租金时：借：长期应付款—应付融资租赁款4000000贷：银行存款                               4000000每年应摊销未实现售后租回损益金额为2000000÷3＝ 666666.67（元）。2011年末按直线法分摊未实现售后租回损益时：借：财务费用                                  666666.67贷：递延收益—未实现售后回租损益666666.67 在融资性售后回租中，机床的公允价值1000万元，融资租赁的租金总额1200万元，租金总额大于公允价值部分200万元，可以看做是租赁期间承租人支付的融资利息，根据国家税务总局公告2010年第13号的规定，可作为企业财务费用在税前扣除。2011年企业所得税汇算清缴时， 财务费用中按直线法分摊未实现售后租回损益666666.67元，不做纳税调整处理。

融资性售后回租

融资租赁

金融服务—贷款服务

财务费用中分摊进来的未确认融资费用需要做纳税调整，分摊进来的未实现售后回租损益则不需要纳税调整，产生不同税务处理的原因在于，融资租赁的资产的计税基础是租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用，且会计和税法之间的折旧差额已经按税法口径做了纳税调整处理；融资性售后回租的资产的计税基础是该出售前的原账面价值，计税基础并没有改变。

承租人

出售商品

出租

直接融资租赁

交付商品

专用发票

借：固定资产—融资租赁固定资产  8000000       未确认融资费用                      4000000贷：长期应付款—应付融资租赁款12000000

出售

【例】甲公司2011年12月31日融资租赁的某机器设备公允价值为1000万元，最低租赁付款额的现值为800万元，需要支付的租金总额及相关费用为1200万元。

供货商

出租人

2012年1月31日，甲公司应对该项机器设备计提折旧，假如按10年期限提取折旧，不考虑残值，则折旧额为800000÷10÷12=66666.67（元）借：制造费用                                    66666.67贷：累计折旧                                    66666.67全年折旧额为80万元，按照企业所得税法实施条例第58条的规定， 该融资租赁的设备计税基础为应提折旧为1200万元，每月折旧额为10万元，税法允许全年税前扣除的折旧为120万元，在进行2012年企业所得税汇算清缴时，两者的差额40万元为会计和税法的差异，应在“纳税调整明细表”第43行“固定资产折旧”中进行纳税调减。2012年1月31日，甲公司还应对400万元的未确认融资费用按实际利率法进行分摊，假定计算出来的结果为5万元，则账务处理为：借：财务费用          50000贷：未确认融资费用500002012年全年分摊计入财务费用中的未确认融资费用为60万元，既不是实际发行的费用，且以融资租赁设备折旧的形式已经在税前得到扣除，根据企业所得税法实施条例第30条的规定，这60万元的财务费用不能税前扣除，应在“纳税调整明细表”第29行“利息支出”中进行纳税调整。

现代服务—租赁服务

①车辆购置税是购置并自用的单位支付，所以应当由承租人承担，出租人计税扣除车辆购置税②由于可以取得专用发票，故本金正常计入销项，不在融资租赁业务中重复扣除

普通发票

动产租赁13%