中级会计实务05长期股权投资

中级会计考试《中级会计实务》第五章 长期股权投资第二十章 企业合并

入账成本=被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表的账面价值的份额

交易费用计入当期损益（管理费用）

初始入账

只处理被投资单位宣告发放现金股利的情况

后续计量用成本法--不随着被投资单位所有者权益的变动而变动

计提减值准备，减值不得转回

减值

出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，计入当期损益（投资收益）

处置

个别报表

合并日初始投资成本=合并日被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表上的账面价值享有的份额+最终控制方收购被合并方形成的商誉

新增投资部分初始投资成本=合并日初始投资成本-原股权投资于合并日的账面价值

新增投资部分初始投资成本与为取得新增部分投资所支付对价的账面价值的差额，调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，依次冲减盈余公积和未分配利润

多次交易实现同一控制下企业合并（不属于一揽子交易）

同一控制下的企业合并，不产生新的资产和负债

被合并方在企业合并前，在最终控制方合并报表中原已确认的商誉应作为合并中取得的资产确认，但合并过程中不产生新的商誉

原则

个别财务报表确认长期股权投资

抵消分录（将母公司长期股权投资和子公司股东权益抵消）

将被合并企业的留存收益转回

合并日合并报表编制

将长期股权投资从成本法调整到权益法，调整净利润（但是不考虑未实现内部交易）+现金股利等，注意分录科目的区别（ps：未实现内部交易有单独的抵消分录）

将调整后的长期股权投资与子公司的股东权益抵消

将对子公司的投资收益与子公司当年的利润分配抵消（整体角度，都是一个公司，不存在投资收益）

合并日后合并报表编制

合并报表

同一控制

入账成本=购买方付出的公允价值

后续计量用b style=\

详见下文核算方式的转换

多次交易实现非同一控制下企业合并

计算商誉=初始投资成本-被购买方可辨认净资产公允价值的份额，控股合并中商誉的确认是在合并报表中（商誉在确认以后，持有期间不要求摊销，但对其进行减值测试，对可收回金额低于账面价值的部分，计提减值准备）

将被购买方的资产负债从账面价值调整到公允价值，差额计入“资本公积-其他资本公积”

将母公司的长期股权投资与子公司的股东权益进行抵消

购买日合并报表编制

将被购买方的资产负债从账面价值调整到公允价值，差额计入“资本公积-其他资本公积”，包括累计折旧或者累计摊销

从成本法调整到权益法，调整净利润（但是不考虑未实现内部交易）+现金股利等，注意分录科目的区别（ps：未实现内部交易有单独的抵消分录，详见步骤五）

将子公司的利润分配和母公司的投资收益进行抵消

内部债权债务的抵消

内部商品交易的抵消

注意折旧摊销的时间点

内部固定资产/无形资产的抵消

ps：注意写财务报表上的科目名称，如“营业收入”、“营业成本”等；作为第二年及以后的合并报表，一定要将前一年涉及损益类的科目计入“未分配利润-年初”

抵消未实现内部交易

购买日后合并报表编制

非同一控制

控股（子公司）

初始投资成本 > 应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额，不调整，入账成本=初始投资成本

初始投资成本 < 应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额，调整，差额贷记“营业外收入”，入账成本=可辨认净资产公允价值份额

初始投资成本=购买方付出的公允价值+交易费用

交易费用计入初始投资成本

存货-调整出售的存货

固定资产/无形资产-调整折旧摊销

【总结】调整后净利润=净利润-（存货公允价值-账面价值）*出售比例-（固定资产公允价值/剩余年限-账面价值/原来预计年限）

投资时，被投资单位有关资产、负债公允价值与账面价值不同的---需要调整被投资方净利润

顺流交易：投资方向其联营企业或合营企业投出或出售资产

逆流交易：联营企业或合营企业向投资方投出或出售资产

重点：如果内部交易，属于所转让资产发生减值损失的，有关未实现内部交易损失不调整净利润

【总结】调整后净利润=净利润-（存货公允价值-账面价值）*未出售比例+（固定资产公允价值-账面价值）/折旧年限

未实现内部交易---需要调整被投资方净利润

被投资单位净利润

按照顺序处理：冲减长期股权投资账面价值---冲减长期应收款---确认预计负债---备查账簿

超额亏损

注意：如果是股票股利，投资企业不作账务处理，在备查簿中登记

被投资单位宣告发放现金股利

处置时，需要按比例或全部转入当期投资收益或者留存收益

被投资单位其他综合收益变动

处置时，需要按比例或全部转入当期投资收益

被投资单位所有者权益变动

“其他综合收益”转入投资收益或者留存收益

“资本公积-其他资本公积”转入投资收益

非控股（联营/合营）

初始投资成本=原投资在购买日的公允价值+购买日新购入股权的公允价值

原投资在购买日的公允价值与账面价值之差计入投资收益

重点：相当于处置金融资产，再购入长期股权投资

原投资为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（交易性金融资产）

原投资在购买日的公允价值与账面价值之差计入留存收益

其他综合收益转入留存收益

原投资为指定以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（其他权益工具投资）

公允价值计量转换为权益法

无需调整长期股权投资账面价值

公允价值计量转换为成本法（非同一控制）

初始投资成本=原投资在购买日的账面价值+购买日新购入股权的公允价值

权益法下的其他综合收益、资本公积-其他资本公积不作处理

合并成本=原投资在购买日的公允价值+购买日新购入股权的公允价值

购买日合并成本与现有被购买方可辨认净资产公允价值的份额（新的成本法下持股比例），确定商誉

“其他综合收益”转入投资收益或者留存收益；“资本公积-其他资本公积”转入投资收益

权益法转为成本法（非同一控制）★

处置的部分确认损益（投资收益）

权益法下全部的“其他综合收益”转入投资收益或者留存收益；“资本公积-其他资本公积”转入投资收益

剩余部分从账面价值调整到公允价值，公允价值与账面价值的差额计入投资收益

重点：相当于处置长期股权投资，再购入金融资产

权益法转为公允价值计量

按照权益法下的持股比例计算

如果跨年度，计入留存收益

剩余部分，追溯调整为权益法下的账面价值（视同从一开始就是以权益法计量），调整初始投资成本、投资收益等

剩余投资部分调整到公允价值（相当于整体卖掉）

成本法转为权益法★

无需调整剩余投资价值

成本法转为公允价值计量

重点：只有涉及成本法的转换时，才会有合并报表

核算方式的转换

概念：将两个或两个以上单独的企业（主体）合并形成一个报告主体的交易或事项

在A公司个别报表中确认对B公司的长期股权投资

非同一控制下的控股合并，合并中产生的商誉在合并报表中列示

★控股合并：A+B=A+B

非同一控制下的吸收合并，合并中取得的可辨认资产和负债是作为个别报表中的项目列示，合并中产生的商誉也是作为购买方个别财务报表中列示

同一控制下的吸收合并，按照相关资产、负债在被合并方的原账面价值入账，合并差额调整资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积不足冲减的，应冲减盈余公积和未分配利润

重点：吸收合并编制的是个别财务报表，不存在编制合并财务报表的说法

吸收合并：A+B=A

新设合并：A+B=C

合并方式

同一控制下的企业合并

反向购买：非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被购买方，该类企业合并通常称为反向购买

非同一控制下的企业合并

基本类型

企业合并

概念：合营安排是指一项由两个或两个以上的参与方共同控制的安排

概念：是指合营方享有该安排相关资产且承担该安排相关负债的合营安排

当合营安排未通过单独主体达成时，该合营安排为共同经营

共同经营

概念：是指合营方仅对该安排的净资产享有权利的合营安排

如果合营安排通过单独主体达成的，该合营安排可能是共同经营，也可能是合营企业

合营企业

分类

合营安排