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第十七章收入、费用和利润

2026-04-30 12:47:27   0  举报

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CPA会计思维导图

第十七章收入、费用和利

CPA会计

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大纲/内容

收入

定义▶▶经济利益的总流入

日常活动形成的

导致所有者权益增加

与所有者投入无关的

确认和计量

<div>①识别与客户订立的合同 </div>

<ul><li>收入确认的原则▶▶客户取得相关商品控制权时：能够主导商品的使用并从中获得几乎全部的经济利益</li></ul>

<ul><li>合同成立条件</li></ul>

批准

明确权利义务

明确支付条款

具有商业实质

对价很可能收回（50＜X≤95%）

增加商品和价款

可明确区分

新增加价款=新增商品售价▶▶作为一份单独的合同处理

新增加价款≠新增商品售价▶▶终止原合同，未履约部分与变更部分合并为新合同

不可明确区分▶▶作为原合同的一部分，合同变更日调整当期已确认收入，不追溯调整

<ul><li>交易价格变动</li></ul>

合同开始日合同中约定的对价金额不固定，如折扣、价格折让、返利、退款、奖励积分、激励措施、业绩奖金、索赔等，属可变对价

合同开始日无法合理预期，需双方重新谈判修订的，属合同变更

②识别合同中的单项履约义务

履约义务

某一时段/某一时点

转让可明确区分商品的承诺

也包括

企业已公开宣布的政策、特定声明

以往的习惯做法等

履约义务的识别

转让可明确区分商品的承诺

客户可从商品使用中受益

该商品的转让承诺可单独区分

主要考虑商品本身的性质

通常不可单独区分的特定情形

需提供重大的服务，整合成一揽子交钥匙工程

对商品的重大修改和定制

与商品具有高度关联性（互相受到彼此的重大影响）

例：试制品、样件等

运输服务

商品控制权转移之前

不构成单项履约义务

商品控制权转移之后

构成单项履约义务

其他情况

依最终用途计入相关成本费用

一系列实质相同且转让模式相同、可明确区分商品的承诺，应作为单项履约义务（如酒店管理服务、保洁服务等）

③确定交易价格

可变对价

最佳估计数确定（期望值、最可能发生金额）

限制：累计已确认的收入极可能不发生重大转回的金额

一般而言是基于客户采购情况等给予的现金返利

重大融资成分

按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的 应付额（现销价格）确定交易价格

现销价格=各期付款额现值，按照实际利率法摊销

客户取得控制权与支付价款间隔不超过1年，不考虑 重大融资成分

非现金对价

交易价格的确定

非现金对价在合同开始日的公允价值

公允价值不能合理估计▶▶转让商品的单独售价

合同开始日后非现金对 价的公允价值发生变动

因对价形式发生变动（对价形式为股票，股票价格发生变动） ▶▶不应计入交易价格（确认公允价值变动损益）

因对价形式外的原因而发生的变动▶▶应当作为可变对价计入交易价格

应付客户对价

冲减交易价格▶▶确认收入与支付（或承诺支付对）客户对价二者孰晚

获取客户可明确区分商品作为购买商品处理

超过公允价值▶▶超过金额冲减交易价格

公允价值不能合理估计▶▶全额冲减交易价格

④将交易价格分摊 至各单项履约义务

基本原则

合同开始日，按单独售价相对比例分摊交易价格至各单项履约义务。

企业不得因合同开始日后单独售价的变动而重新分摊交易价格

关于单独售价

可以直接观察▶▶指企业向客户单独销售商品的价格

无法直接观察（估计）

类似环境类似客户单独销售商品的价格

市场调整法、成本加成法、余值法（商品售价波动幅度巨大）

分摊合同折扣

按照与谁相关谁分摊的原则，在各单项履约义务之间按比例分摊

相关部分（而非全部）分摊条件

合同中商品经常单独销售或组合销售

其中部分经常以组合方式折扣价格销售

合同中折扣与上述基本相同

如采用余值法，先分摊折扣再采用余值法估计单独售价

分摊可变对价

按照与谁相关谁分摊的原则，在各单项履约义务之间按比例分摊（包括可变对价及其后续变动）

对于已履行的履约义务，其分摊的可变对价后续变动额应当调整变动当期的收入

交易价格的后续变动

按照合同开始日所采用的基础将后续变动金额分摊至合同中的履约义务

合同变更后发生可变对价变动

第一种情况，相关部分按比例分摊

第二种情况，先原合同一次分摊，再新合同二次分摊

第三种情况，分摊至合同变更日尚未履行的履行义务

⑤履行每一项履约义务时确认收入

某一时段内履行

原则▶▶相关收入在该履约义务履行期间内确认

条件

①客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益

②客户能够控制企业履约过程中在建的商品

③企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业 在整个合同期间内任一时点有权就累计至今已完成的履约部分收取款项

收入确认方法

履约进度不能合理估计▶▶已发生的成本预计能得到补偿的，按已发生的成本金额确认收入

履约进度能合理估计

收入确认方法

当期收入＝合同的交易价格 × 履约进 度－以前会计期间累计已确认的收入

当期成本＝合同预计总成本 × 履约进 度－以前会计期间累计已确认的成本

履约进度确认方法

产出法▶▶根据已转移给客户的商品对于客户的价值确定（完工进度）

投入法▶▶根据企业履约的投入确定（成本法）

4个特别问题

投入是在整个履约期间内平均发生时，可以按照直线法确认收入

投入法下，扣除并未反应商品履约情况的投入

成本发下，扣除未反应履约义务进度的成本

成本发下，成本与企业履约义务进度不成比例，应适当调整

装修+电梯安装：企业除提供装修服务还负责购买电梯和安装，假设沟通时段履约义务，先把电梯买了，交给客户获得控制权，但电梯成本占总成本比例较大。 这种情况下按照成本法计算履约进度时，应扣除电梯成本，购买电梯的成本直接计入收入。剩余成本计算履约进度

某一时点履行

原则▶▶不属于某一时段的履约义务，客户取得相关商品控制权的时点确认收入

商品控制权转移迹象

①企业享有现时收款权利

②企业已将法定所有权转移

③企业已将实物转移（即客户已实物占有）

委托代销

售后代管

④企业已将所有权上主要风险和报酬转移

⑤客户已接受该商品（如：已验收）

合同资产与负债

合同资产

已转让商品有权收取对价＋取决于时间流逝之外的因素（区别于应收账款）

按流动性单独列示“合同资产”或“其他非流动资产”（备抵科目：合同资产减值准备）

合同负债

已收或应收对价而向客户转让商品的义务

按流动性单独列示“合同负债”或“其他非流动负债”

合同成本

合同履约成本

①该成本与一份当前或预期取得的合同 直接相关

②该成本增加了企业未来用于履行（或 持续履行）履约义务的资源

③该成本预期能够收回

合同取得成本

为取得合同发生的预期能够收回的增量成本（未获得合同可以不支付），如销售佣金

摊销与减值

按照收入确认的进度进行摊销，计入当期损益（主营业务成本），合 同取得成本摊销期限不足一年的发生时直接计入当期损益（销售费用）

账面价值与可收回金额孰低计量计提减值，可转回

在确定合同履约成本和合同取得成本的减值损失时，企业应当首先确定其 他资产减值损失，然后再确认合同履约成本和合同取得成本的减值损失

特定交易的会计处理

销售退回条款

客户取得相关 商品控制权时

借：应收账款 　贷：主营业务收入（预计不退货部分）           预计负债——应付退货款（预计退货部分）              应交税费——应交增值税（销项税额） 借：主营业务成本（预计不退货部分）        应收退货成本（将退回商品转让时的账面价值） 　贷：库存商品

资产负债表日

资产负债表日对退货率进行重新评估（退货率降低） 借：预计负债——应付退货款 　贷：主营业务收入（重新评估后预计不会退货部分） 借：主营业务成本 　贷：应收退货成本

到期实际发生退

假设：实际退货数＜上个资产负债表日重新评估的退货率 借：库存商品（实际退货的账面价值）        应交税费——应交增值税（销项税额）        预计负债——应付退货款 　贷：应收退货成本（实际退货的账面价值）           主营业务收入（实际退货＜评估的退货率的部分对应的收入）           银行存款（支付的退货款等） 借：主营业务成本（实际退货＜评估的退货率的部分对应的成本结转） 　贷：应收退货成本

质量保证条款

保证类质量保证（法定质保）▶▶不作为单独履约义务

按照或有事项处理 借：主营业务成本  贷：预计负债

服务类质量保证（额外质保）▶▶应作为单独履约义务

借：银行存款  贷：主营业务收入         合同负债（未确认部分） 确认收入时 借：合同负债  贷：主营业务成本

主要责任人和代理人

主要责任▶▶转让商品前能够控制该商品▶▶总额法

企业自第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户

企业能够主导第三方代表本企业向客户提供服务

企业自第三方取得商品控制权后，通过提供重大服务将该商 品与其他商品整合转让给客户

代理人▶▶转让商品前不能控制该商品▶▶净额法

借:受托代销商品   贷:受托代销商品款 借:银行存款   贷:受托代销商品       应交税费--应交增值税(销项税额) 借:受托代销商品款     应交税费--应交增值税(进项税额)   贷:应付账款 借:应付账款   贷:银行存款       其他业务收入       应交税费--应交增值税(销项税额)

判断转让商品前是否能够控制（基于事实判断）

企业承担向客户转让商品的主要责任

企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险

企业有权自主决定所交易商品的价格

其他相关事实和情况

客户额外购买选择权

原则▶▶企业应评估选择权是否向客户提供了一项重大权利。 提供了一项重大权利的，作为单项履约义务，将交易价格分 摊至该义务，客户行权或选择权失效时，确认收入（如：奖 励积分、折扣券、销售激励等）

借：银行存款   贷：主营业务收入          合同负债

重大权利的判断：超过普遍折扣政策

基于客户一定采购数量的实物返利或仅适用于未来采购的价格折扣

授予子知识产权许可

合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动

该活动对客户将产生有利或不利影响

该活动不会导致向客户转让商品

基于销售或使用情况的特许权使用期费（如：销售分成），销售或使用行为实际发生与企业履行相关履约义务孰晚时点确认收入

售后回购

企业负有回购义务或企业享有回购权利

回购价格小于原售价——视为租赁交易

回购价格大于原售价——视为融资交易

该项交易中回购价格高于原售价，所以应当视为融资交易， 在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项与回购价格 的差额在回购期间内确认为利息费用等

企业负有应客户要求回购的义务

合同开始日评估客户是否有 行使该要求权的重大经济动因

是，租赁或融资

否，销售退回条款

客户未行使的权力

收到时确认为合同负债

借：银行存款/库存现金   贷：合同负债          应交税费——待转销项税额

收入确认时间

客户行使权力时

客户放弃权利或剩余履约 义务发生可能性极低时

无须退回的初始费用（如：入会费）

与转让已承诺的商品相关，计入交易价格

与转让已承诺的商品不相关，作为未来将转让商品的预收款，未来转让 商品时确认收入（确定履约进度时不考虑）

PPP项目合同

特征与条件

双特征

社会资本方代表政府方使用 PPP 项目资产提供公共产品和服务

社会资本方在此期间就其提供的公共产品和服务获得补偿

双条件（双控制）

政府方控制或管制社会资本方使用 PPP 项目资产必须提供的公共产 品和服务的类型、对象和价格

政府方在合同终止时，通过所有权、收益权或其他形式控制 PPP 项目资产的重大剩余权益

模式

无形资产模式▶▶有权向获取公共产品和服务的对象收取费用，但收费金额不确定的

金融资产模式▶▶满足有权收取可确定金额的现金（或其他金融资产）条件

混合模式▶▶包含上面两种模式

会计处理

建造期间 ①确认建造服务收入和成本 借：合同资产 　贷：主营业务收入 借：合同履约成本 　贷：原材料 / 应付职工薪酬等 借：主营业务成本 　贷：合同履约成本 ②确认融资成分的影响（金融资产 / 混合模式） 借：合同资产 　贷：财务费用等 ③确认资本化的借款费用（无形资产 / 混合模式） 借：PPP 借款支出 　贷：长期借款——应计利息（或应付利息） ④达到预定可使用状态时（无形资产 / 混合模式） 借：无形资产　     贷：合同资产            PPP 借款支出

运营期间 ①确认运营服务收入和成本（分 录类似于建造期间） ②摊销无形资产（无形资产 / 混合模式） 借：主营业务成本　    贷：累计摊销 ③确认融资成分的影响（分录 同建造期间，金融资产 / 混合 模式） ④确认应收款项以及收款时（金 融资产 / 混合模式） 借：应收账款 　贷：合同资产 借：银行存款 　贷：应收账款

维护服务

构成单项履约义务

借：合同资产 　贷：主营业务收入 借：合同履约成本 　贷：原材料 / 应付职工薪酬等 借：主营业务成本 　贷：合同履约成本

不构成单项履约义务

借：主营业务成本 　贷：预计负债

费用

定义▶▶企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出

内容

管理费用

销售费用

财务费用

研发费用