CPA会计 第十四章租赁 思维导图
2025-08-19 10:58:22 0 举报AI智能生成
注会会计第十四章租赁思维导图，根据张敬富老师课程讲义自学并整理，知识点较全，各位同仁既可以作为参考学习材料，也可以进一步根据自己的理解增加注释和解析。内容如有错误还望谅解。
作者其他创作
大纲/内容
概述
租赁的识别
三要素★★★
存在一定期间
存在已识别资产
1.对资产的明确指定；2.物理可区分；3.不存在实质替换权
资产供应方向客户转移对已识别资产使用权的控制
分拆与合并
租赁的分拆
单独租赁的判断
承租人可从单独使用该资产或将其与易于获得的其他资源一起使用中获利
该资产与合同中的其他资产不存在高度依赖或高度关联关系
账务处理
承租人
一般做法：拆合同包含的租赁和非租赁部分（如：租赁同时提供维护服务），按照各项组成部分价格之和的相对比例分摊合同对价
简化处理：可选择不分拆，应当将各租赁部分及与其相关的非租赁部分分别合并为租赁
出租人
出租人应当分拆租赁部分和非租赁部分（没有简化处理）
租赁的合并
该两份或多份合同基于总体商业目的而订立并构成一揽子交易
该两份或多份合同中的某份合同的对价金额取决于其他合同的定价或履行情况
该两份或多份合同让渡的资产使用权合起来构成一项单独租赁
租赁期★★★
有权使用租赁资产且不可撤销的期间
有权续租→合理确定将行使选择权→包含续租期间
有权终止租赁→合理确定将不会行使选择权→包含续租期间
租赁期开始日
可供承租人使用★★★的起始日期（交钥匙时间）
已获得对租赁资产使用权的控制，则表明租赁期已经开始
租赁协议中对起租日或租金支付时间的约定，并不影响租赁期开始日的判断
不可撤销期间
双方均有权终止
双方均有权在未经另一方许可的情况下终止租赁，且罚款金额不重大，则不再可强制执行
承租人有权终止
需判断是否能够合理确定是否行使选择权
出租人有权终止
包括终止租赁选择权所涵盖的期间
承租人会计处理
原则
不再区分融资租赁和经营租赁。适用短期租赁和低价值租赁的可以简化处理
相关概念
租赁激励
可变租赁付款额
支付的因租赁期开始日后的事实或情况发生变化（★★★而非时间推移）而变动的款项
担保余值
向出租人提供担保，保证在租赁结束时租赁资产的价值至少为某指定的金额
未担保余值
租赁付款额
1.固定付款额及实质固定付款额
2.取决于指数或比率的可变租赁付款额，如物价指数、消费者价格指数等
3.购买选择权行权价格（承租人将行权）
4.终止租赁选择权需支付款项（承租人将行使）
5.承租人提供的担保余值预计应支付款项（注意不是担保余值、不是最大风险敞口★★★）
初始直接费用
租赁内含利率
出租人的租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的利率
承租人增量借款利率（常用）
初始计量
租赁负债
按照租赁期开始日尚未支付的租赁付款额的现值进行初始计量（第一年年初支付的租金不算★★★）
租赁付款额的确认
存在租赁激励的，应扣除租赁激励相关金额
可变租赁付款额
仅取决于指数或比率的可变租赁付款额，纳入初始计量金额，计入折现
其他如收入百分比、产量百分比，实际发生时计入当期损益
不包含增值税
租赁保证金不属于承租人的租赁付款额，将其作为单独的资产处理
利率确定
优先用租赁内含利率，其次使用增量借款利率（租赁期开始日）
租赁资产
1.租赁负债的初始计量金额——未支付部分
2.在租赁期开始日或之前支付的租赁付款额（包含预付租金）；存在租赁激励的，应扣除已享受的租赁激励相关金额。——已支付部分
3.承租人发生的初始直接费用
4.承租人为拆卸、复原租赁资产预计将发生的成本（贷：【预计负债——支付成本的现值】）
其他费用
租赁资产改良支出不属于使用权资产，应当记入【长期待摊费用】科目。
相关运输、安装费用，与达成租赁无关，计入【当期损益】
后续计量
租赁负债
支付租赁付款额
借：租赁负债——租赁付款额（减少租赁负债的账面金额）
贷：银行存款等
贷：银行存款等
确认租赁负债利息
借：财务费用/在建工程等（未付的本金×固定的周期性利率）
贷：租赁负债——未确认融资费用（增加租赁负债的账面金额）
贷：租赁负债——未确认融资费用（增加租赁负债的账面金额）
重新计量★★
原则
应当按照变动后的租赁付款额的现值重新计量租赁负债，并调整使用权资产的账面价值
如果仅涉及每年的现金流量的变动，不涉及租赁期的变化，通常折现率不变
实质固定付款额发生变动
（★★固定付款额不会变动）
（★★固定付款额不会变动）
在潜在可变性消除时，该付款额成为实质固定付款额，应纳入租赁负债的计量中
按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债
折现率不变
担保余值预计应付金额变动
承租人应当按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债
折现率不变
用于确定租赁付款额的指数或比率发生变动
（租赁期开始日后）
（租赁期开始日后）
按照变动后租赁付款额的现值重新计量租赁负债
变动原因
浮动利率变动
修订后的折现率
指数或比率变动
折现率不变
购买选择权、续租选择权或终止租赁选择权的评估结果或实际行使情况发生变化（3种选择权）
可控范围的重大变化影响
重新确定租赁付款额和租赁期
不可控范围内的事件或变化
不需要重新确定
使用修订后的折现率
租赁资产
原则
采用成本模式，即以成本减累计折旧及累计减值损失计量使用权资产
使用权资产通常应自租赁期开始的当月计提折旧
计提的折旧金额应根据使用权资产的用途，计入相关资产的成本或者当期损益
折旧期间
承租人能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产剩余使用寿命内计提折旧
无法合理确定能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产剩余使用寿命两者孰短的期间内计提折旧
减值
一旦计提，不得转回
租赁变更处理
概念
原合同条款之外的 a.租赁范围、b.租赁对价、c.租赁期限的变更
处理方式
作为一项单独租赁处理
条件：增资产、增对价、金额相当
未作为单独一项租赁
原则
变更后的合同重新分摊金额
确定变更后的租赁期
用修订后的折现率，或租赁变更生效日的增量借款利率
变更导致租赁范围缩小或租赁期缩短
计算相应比例，视为处置使用权资产，差额计入【资产处置损益】
租赁变更导致租赁期缩短至1年以内的，不得改按短期租赁进行简化处理或追溯调整
其他租赁变更，承租人应当相应调整使用权资产的账面价值
补/减 差额
出租人会计处理
出租人的租赁分类
融资租赁
实质上转移了与租赁资产所有权有关的几乎全部风险和报酬
在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人
承租人有购买租选择权，且购买价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，可合理地确定承租人将会行使该选择权
租赁期/租赁开始日租赁资产使用寿命（尚可使用寿命）≥75%★★★
注意是租赁开始日租赁资产尚可使用寿命，不是资产的全部寿命
旧资产已使用年限超过75%的，不适用此标准（资产太旧）
租赁收款额的现值几乎相当于租赁资产的公允价值≥90%
租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用
经营租赁
其他形式租赁
除非发生租赁变更，否则无需租赁开始日后对租赁的分类进行重新评估
租赁资产预计使用寿命、预计余值等会计估计变更，或者发生承租人违约、承租人行使续租选择权或终止租赁选择权等情况的，不属于租赁变更
融资租赁的会计处理
相关概念
租赁收款额
与租赁付款额口径不一致项目：由承租人、独立第三方向出租人提供的担保余值（金额要大）
租赁内含利率
租赁收款额的现值（已收到+尚未收到）与未担保余值的现值之和，等于租赁资产公允价值与初始直接费用之和的折现率
租赁投资净额（未收本金）
未担保余值和租赁期开始日尚未收到的（★★★）租赁收款额按照租赁内含利率折现的现值之和。（通常等于：租赁资产公允价值与初始直接费用之和）
如果租金年初收取，租赁投资净额≠公允价值+初始费用
租赁投资总额（未折现）
租赁收款额（已收取、未收取）＋未担保余值
账务处理
科目
应收融资租赁款—租赁收款额（尚未收到）
—未担保余值
—未实现融资收益
—未担保余值
—未实现融资收益
初始计量
在租赁期开始日，对融资租赁确认应收融资租赁款，并终止确认融资租赁资产
以租赁投资净额（★★★）作为应收融资租赁款的入账价值
初始直接费用包括在租赁投资净额中，也包括在应收融资租赁款的初始入账价值中
后续计量
收到租赁收款额时
借：银行存款
贷：应收融资租赁款—租赁收款额
贷：应收融资租赁款—租赁收款额
确认租赁期内各个期间的利息收入
借：应收融资租赁款—未实现融资收益
贷：租赁收入/其他业务收入【期初租赁投资净额×固定的周期性利率】
贷：租赁收入/其他业务收入【期初租赁投资净额×固定的周期性利率】
定期复核计算租赁投资总额时所使用的未担保余值
若预计未担保余值降低（增加：无需考虑），修改租赁期内的收益分配，并立即确认预计利息的减少额。
与资产的未来绩效或使用情况挂钩的可变租赁付款额，应当在实际发生时计入当期损益
计提减值，可以转回
借：信用减值损失
贷：应收融资租赁款减值准备
贷：应收融资租赁款减值准备
租赁变更处理
租赁变更作为一项单独的租赁
条件：增资产、增对价、金额相当
租赁变更未作为一项单独的租赁
变更在租赁开始日被分类为经营租赁（期限变短<75%）
出租人应当自租赁变更生效日开始将其作为一项新租赁进行会计处理
以租赁变更生效日前的租赁投资净额作为租赁资产（固定资产等）的账面价值
变更在租赁开始日被分类为融资租赁
导致未来现金流量发生变化的，应当重新计算【应收融资租赁款】的账面余额
根据修改后的租赁合同现金流量，重新折现计算租赁净额（金额变动，折现率不变）
修改合同所产生的所有成本和费用，调整修改后的【应收融资租赁款】账面价值，并在剩余期限摊销
经营租赁的会计处理
基本规定
租金
采用直线法或者其他系统合理的方法将租赁收款额确认为租金收入
各期租金收入=（租金总额-出租人承担的费用）÷整个租赁期
初始费用
经营租赁有关的初始直接费用应当资本化至租赁标的资产的成本，在租赁期内进行摊销计入当期损益
折旧摊销
经营资产涉及固定资产按相关准则计提折旧和减值
可变租赁付款额
指数或比率挂钩的，应在租赁期开始日计入租赁收款额
除此之外的，应当在实际发生时计入当期损益
经营租赁发生变更
自变更生效日开始，将其作为一项新的租赁进行会计处理
经营租赁融资租赁对比
初始直接费用
承租人
计入使用权资产的成本
出租人
融资租赁
包括在应收融资租赁款（租赁投资净额）的初始入账价值中
经营租赁
资本化至租赁标的资产的成本
可变租赁付款额
特殊租赁业务
转租赁
基本原则
原租赁承租人在对转租赁进行分类时，转租出租人应基于原租赁中产生的使用权资产，而不是租赁资产进行分类
原租赁为短期租赁，且转租出租人作为承租人已按照本准则采用简化会计处理方法的，应将转租赁分类为经营租赁
账务处理
经营租赁
转租出租人在其资产负债表中继续保留与原租赁相关的租赁负债和使用权资产
分别确认使用权资产的折旧费用和租赁负债的利息，及转租赁收入
融资租赁
终止确认与原租赁相关且转给转租承租人的使用权资产，并确认转租赁投资净额（应收融资租赁款）
将使用权资产与转租赁投资净额之间的差额确认为损益（资产处置损益）
在资产负债表中保留原租赁的租赁负债，该负债代表应付原租赁出租人的租赁付款额现值
在转租期间，中间出租人既要确认转租赁的融资收益（利息收入），也要确认原租赁的利息费用
生产商或经销商出租人的融资租赁
（以租代销）
（以租代销）
确认收入
按照租赁资产公允价值（假设出售）与租赁收款额按市场利率（假设出租）（★★★并非租赁内含利率）折现的现值两者孰低
如使用的是租赁资产的公允价值，需要根据租赁收款额、未担保余值重新计算租赁内含利率
如使用的是收款额折现率，则不需要重新计算
确认成本
按照租赁资产账面价值扣除未担保余值的现值后的余额
相关初始费用计入【销售费用】
售后租回
不属于销售的
一方确认金融负债、另一方确认金融资产
属于销售的
卖方兼承租人
1.计算租赁付款的现值，如存在额外融资部分，扣除该部分金额计算租赁负债初始计量金额
2.根据资产公允价值，确认租回所保留的权利占比，即：租赁付款额的现值/转让当日该建筑物的公允价值
3.根据保留权利占比，计算售后租回所形成的使用权资产的初始计量金额。（资产账面价值*占比）
4.根据保留权利占比，计算已转让部分权利的相关利得或损失。（取得价款-资产账面价值）*（1-保留权利占比）
买方兼出租人
对资产购买进行会计处理，资产出租进行会计处理
如果销售对价的公允价值与资产的公允价值不同
低于市场价格的款项作为预付租金进行会计处理
高于市场价格的款项作为买方兼出租人向卖方兼承租人提供的额外融资进行会计处理★★★
要从付款额的现值中，扣除额外融投资部分，作为租赁付款额净额★★★
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