CPA会计 第十七章收入、费用和利润 思维导图
2025-08-19 12:57:36 0 举报AI智能生成
注会会计第十七章收入费用利润知识点思维导图，根据张敬富老师课程讲义自学并整理，知识点较全，各位同仁既可以作为参考学习材料，也可以进一步根据自己的理解增加注释和解析。内容如有错误还望谅解。
作者其他创作
大纲/内容
收入的定义及分类
日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入
对外出租资产、进行债权投资、进行股权投资、保费收入等，不适用本章规定。
收入的确认和计量（五步法）
识别与客户订立的合同
原则
履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入
合同成立条件（同时满足）
已批准并承诺将履行合同
明确各方权利和义务（法律约束力）
明确的支付条款
具有商业实质，改变现金流风险、时间分布和金额
向客户转让商品而取得的对价很可能收回★★★
特殊情况
对未履行完的合同
不再负有履行义务
已收回的价款不再退回
持续评估
开始日即满足收入确认条件的，后续期间无须对其进行重新评估，除非有发生重大变化
合同开始日不满足收入确认条件的，企业应当在后续期间对其进行持续评估
合同存续期
当合同约定任何一方均可以随时无代价地终止合同时
视为逐月订立，不超过已提供商品所涵盖期间
任何一方在某一特定期间之后才可以随时无代价地终止合同时
该合同的存续期间不会超过该特定期间
终止合同的一方需要向另一方支付重大的违约金时
合同存续期间很可能与合同约定的期间一致
只有客户拥有无条件终止合同的权利时，客户的该项权利才会被视为客户拥有的一项续约选择权
作为单项履约义务进行会计处理
合同合并★★★
多份合同合并一份
基于同一商业目的而订立并构成一揽子交易
该两份或多份合同中所承诺的商品构成单项履约义务
合同变更★★★
第一类
增加了可明确区分的商品及合同价款
反映了新增商品单独售价的★★★
不满足第一类条件的
第二类：未转让商品可明确区分
第三类：不可明确区分
识别合同的的单项履约义务
含义
企业向客户转让可明确区分商品的承诺
类型★★★
商品可区分且合同层面也可区分
商品层面可区分
商品本身获益
其他易于获得资源一起获益
合同层面不可区分
重大服务与商品，需组合产出
重大修改或私人订制
与其他商品高度关联
提供一系列实质相同、模式相同的可区分服务
不满足以上的其他，排除法
运输服务
商品控制权转移给客户之前发生的运输活动不构成单项履约义务
商品控制权转移给客户之后发生的运输活动可能表明企业向客户提供了一项运输服务，企业应当考虑该项服务是否构成单项履约义务
确定交易价格
定义
因向客户转让商品而预期有权收取的对价金额
合同标价并不一定代表交易价格
考虑因素
可变对价★★★
最佳估计数的确定
期望值，各种概率加权合计
2个结果中，最有可能发生的
计入交易价格的金额限制
不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额★★★
可变对价不适用于向客户授予知识产权许可并约定按销售或使用情况收取使用费的情形★★★
不允许估计
按销售行为发生或客户履行义务孰晚确认
重大融资成分
处理原则
以现销价格确定交易价格（收入入账金额），或者以合同名义金额折现计算
交易价格与合同名义金额差，按实际利率法摊销
该折现率一经确定，不得因后续市场利率或客户信用风险等情况的变化而变更
形式
先发货后收款：客户融资
【长期应收款】
先收款后发货：企业融资
【合同负债】
不包含重大融资的情形
客户自主决定转让时间
储值卡形式
支付的对价中有相当大的部分是可变的
实际销量收取的特许权
提供的合同保护条款
质保金
履行必要的行政审批时间
非现金对价
公允价值
能够合理估计
按资产的公允价值确认收入
不能合理估计
存货的单独售价
公允价值变动
对价形式变动（股票价格变动）
计入【公允价值变动损益】
对价形式以外的变动
作为可变对价（需满足相关条件，不会发生转回）
应付客户对价
采购商品
能确定公允价值
符合市场公允价
确定为【采购成本】
超过市场公允价
超过部分【冲减收入】
不能确定公允价值
全额【冲减收入】
未采购商品
全额【冲减收入】
确认收入与支付对价，二者孰晚
将交易价格分摊至各单项义务
基本原则
在合同开始日★★★，按照各单项履约义务商品，的单独售价，的相对比例，将交易价格进行分摊
具体处理
一、分摊合同折扣
基本原则
在各单项履约义务之间按比例分摊
特殊情况
仅与合同中一项或多项（而非全部）履约义务相关的，应当将该折扣分摊至相关一项或多项履约义务
局部分摊
可明确区分的商品单独销售，或组合方式单独销售
部分商品以组合方式打折销售
部分商品组合打折销售的价格与合同整体折扣价基本相同
余值法：先在一项或多项义务中分摊合同折扣，后估计单独售价
二、分摊可变对价
（及后续变动）
（及后续变动）
仅与合同中的某一特定组成部分有关（局部分摊）
条款专门针对某项履约义务或可明确区分的商品
分摊后的单项义务或商品的价格，接近其单独售价，符合分摊目标
与整个合同相关
一般原则分摊
已履行的履约义务，其分摊的可变对价后续变动额调整变动当期的收入★★★
三、交易价格后续变动
基本原则
按照在合同开始日★★★所采用的基础分摊后续变动金额
不得因合同开始日之后单独售价的变动而重新分摊交易价格
具体处理
合同变更导致交易价格变动，按合同变更处理
合同变更后发生可变对价变动★★
第一类变更（单独合同）
判断与哪一类合同相关，相应分摊处理
第二类变更（原合同终止及新合同订立，且可变对价后续变动与合同变更前★★的承诺相关）
1.先以原合同开始日的单独售价为基础的商品间进行分摊
(后续变动金额，先在A/B之间第一次分摊)
(后续变动金额，先在A/B之间第一次分摊)
2.再在变更日新合同为基础的未履行商品间进行二次分摊
(分摊后的B金额，再在B/C之间二次分摊)
(分摊后的B金额，再在B/C之间二次分摊)
第三类变更，第二类变更（与合同变更后的承诺相关）
后续变动额分摊至合同变更日（★★★）尚未履行的履约义务
履行各单项义务时确认收入
原则
点履行
综合分析控制权转移的迹象，判断其转移时点
段履行
选取恰当的方法来确定履约进度
在某一时段内履行的履约义务
判断条件（之一）★★★
客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益（边履约边受益）
即使换人，已履行的部分也无需重新执行
客户能够控制企业履约过程中在建的商品
客户场地上建房子
所产出的商品具有不可替代用途，且合同期间有权就累计至今已完成的履约部分收取款项
已发生的成本加合理利润
确定履约进度
产出法
已转移给客户的商品对于客户的价值确定履约进度
完工进度占合同价值的比
投入法
（成本法）
（成本法）
应当扣除那些已经发生、但是未反映企业向客户转移商品履约情况的投入（如：某些初始活动 ）
通常按照累计实际发生的成本占预计总成本的比例（即，成本法）确定履约进度
采用成本法确定履约进度时，需要对已发生的成本进行适当调整的情形
已发生的成本不能反应履约义务的进度
已发生的成本与企业履行其履约义务的进度不成比例
特殊情况（★★★先买电梯、后安装）
采购与安装不可区分
采购电梯金额重大
电梯到货，客户即取得控制权
电梯采购至第三方，但就履约义务，企业是责任人
计量原则
当期收入＝合同的交易价格×履约进度－以前会计期间累计已确认的收入
当期成本＝合同预计总成本×履约进度－以前会计期间累计已确认的成本
当期成本＝合同预计总成本×履约进度－以前会计期间累计已确认的成本
当履约进度不能合理确定时，按照已经发生的成本金额确认收入，直到履约进度能够合理确定为止
每一资产负债表日，企业应当对履约进度进行重新估计。（会计估计变更）
在某一时点履行的履约义务
原则
在客户取得相关商品控制权时点确认收入
6个条件
现时收款权利
法定所有权已转移
商品实物已转移
商品主要风险和报酬已转移
客户已接手商品
客户已取得商品控制权的其他迹象
售后代管商品
客户取得商品控制权
该安排有商业实质
商品能够单独识别
商品随时可以交付
商品不不能自行使用或卖给第三方
委托代销
委托方：发出商品；受托方：受托代销商品、受托代销商品款
合同成本
合同履约成本
企业为履行合同（★★）发生的成本，不属于其他准则（如：固定资产、无形资产等）规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本，确认为一项资产
该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关
该成本增加了企业未来用于履行（或持续履行）履约义务的资源
该成本预期能够收回
其他费用，当期已履行支出，无法区分支出计入当期损益
运输费
与履行合同无关
属于使存货达到目前场所或状态的必要支出
计入【存货成本】
其他费用
计入【期间费用】
与履行合同相关
商品控制权转移前：通常构成履约的必要合同
计入【合同履约成本】，转入【营业成本】
商品控制权转以后：通常为单项履约义务
确认为【运输服务收入】
对于在一段时间内履行的履约义务，由于履行义务所产生的商品或服务的控制权在一段时间内持续转移给客户，因此企业实际发生的履约支出仅与已转移给客户的部分相关，并未增加企业用于未来履行履约义务的资源，即不满足资本化条件，应计入当期损益
合同取得成本
为取得合同（★★）发生的增量成本且预期能够收回的，应当作为合同取得成本确认为一项资产
企业不取得合同就不会发生的成本，例如销售佣金等
合同续约或发生合同变更需要支付的额外佣金，也属于为取得合同发生的增量成本
合同履约成本和合同取得成本的摊销和减值
摊销
采用与相关的商品收入确认相同的基础进行摊销，计入【当期损益】
借：主营业务成本等
贷：合同履约成本
贷：合同履约成本
借：销售费用
贷：合同取得成本
贷：合同取得成本
预期向客户转让相关的商品的时间，对资产的摊销情况进行复核并更新
减值
转让相关的商品预期能够取得的剩余对价；（类似：估计的售价）
为转让该相关商品估计将要发生的成本。（类似：估计的相关税费）
减值可以转回
特定交易的处理
附有销售退回条款的销售
收入
按照向客户转让商品而预期有权收取的对价金额确认【收入】（预计不会退货的部分）
按照预期因销售退回将退还的金额确认【预计负债】
成本
预期将退回商品转让时的账面价值－收回该商品预计发生的成本（包括退回商品的价值减损）确认【应收退货成本】
按照所转让商品转让时的账面价值，扣除【应收退货成本】净额结转成本
每一资产负债表日，企业应当重新估计未来销售退回情况
附有销售退回条款的销售，在客户要求退货时，如果企业有权向客户收取一定金额的退货费，则企业在估计预期有权收取的对价金额时，应当将该退货费包括在内（退货费包含在收入内★★★）
实际退货时处理（分录）
调【收入】/【成本】差额至实际情况
全额冲减【预计负债】/【应收退货成本】
退钱（含税价）
收回商品【库存商品】
退增值税销项税
客户以一项商品换取类型、质量、状况及价格均相同的另一项商品，不应被视为退货
如果合同约定客户可以将质量有瑕疵的商品退回以换取正常的商品，企业应当按照附有质量保证条款的销售进行会计处理
附有质量保证条款的销售
分类
保证类质量保证
向客户保证所销售的商品符合既定标准
服务类质量保证
向客户保证所销售的商品符合既定标准之外提供了一项单独的服务
处理原则
能够作为单项履约义务
将部分交易价格分摊至该项履约义务
不能作为单项履约义务
按照或有事项准则
借：主营业务成本等
贷：预计负债
贷：预计负债
同时包含两类保证的，应当分别对其进行会计处理；无法合理区分的，一起作为单项履约义务处理
主要责任人和代理人
主要责任人
在向客户转让商品前能够控制该商品
总额法
代理人
在向客户转让商品前不能控制该商品
净额法
佣金比例
企业作为主要责任人的情形
企业自该第三方取得商品或其他资产控制权后，再转让给客户
企业能够主导该第三方代表本企业向客户提供服务
企业通过提供重大的服务将该商品与其他商品整合成合同约定的某组合产出转让给客户
附有客户额外购买选择权的销售
表现形式
销售激励、客户奖励积分、未来购买商品的折扣券、合同续约选择权
判断标准：是否提供了重大权利
提供重大权利
户只有在订立了一项合同的前提下才取得了额外购买选择权，且有超额的折扣
未提供重大权利
向客户提供了额外购买选择权，但客户购买商品的价格反映了该商品的单独售价
确认
作为单项履约义务，将交易价格分摊至该履约义务
售价*享受比例*超额折扣比例
合同资产与合同负债
同一合同下的合同资产和合同负债应当以净额列示，不同合同下的合同资产和合同负债不能互相抵销
同一合同下属于在一时段内履行的履约义务涉及与客户结算对价
企业对其已向客户转让商品而有权收取的对价金额应当确认为【合同资产】或【应收账款】
对于其已收或应收客户对价而应向客户转让商品的义务，应当按照已收或应收的金额确认【合同负债】
【合同结算】
合同结算——价款结算（联想：合同负债）
合同结算——收入结转（联想：合同资产）
授予知识产权许可★★★
应当评估该知识产权许可是否构成单项履约义务
处理原则
不构成单项履约义务
构成有形商品的组成部分并且不可或缺
只有将该知识产权许可和相关服务一起使用才能够从中获益
构成单项履约义务
某一时段内履行的履约义务★★★
合同要求或客户能够合理预期企业将从事对该项知识产权有重大影响的活动
该活动对客户将产生有利或不利影响
该活动不会导致向客户转让商品
某一时点履行的履约义务（排除法）
基于销售或使用情况的特许权使用费
按客户实际销售或使用情况收取特许权使用费
客户后续销售或使用行为实际发生 或 企业履行相关履约义务 孰晚确认收入
售后回购
主要形式
存在远期安排
企业拥有回购选择权
客户拥有回售选择权
处理原则
企业因存在与客户的远期安排
特点：在销售时点，客户并没有取得该商品的控制权
回购价格＜原售价
租赁交易
售价与回购价差额为租金
回购价视为保证金
回购价格≥原售价
融资交易
回购价与原售价差额，在回购期间确认为利息费用
客户有权利回售
评估重大经济动因
有
作为租赁交易或融资交易
没有
作为附有销售退回条款的销售交易
客户未行使的权利（储值卡）
原则
应当将预收的款项确认为【合同负债】，待履行了相关履约义务时再转为收入
当企业预收款项无须退回，且客户可能会放弃其全部或部分合同权利时（如：放弃储值卡的使用等），企业预期将有权获得与客户所放弃的合同权利相关的金额的，应当按照客户行使合同权利的模式按比例将上述金额确认为收入；否则，企业只有在客户要求其履行剩余履约义务的可能性极低时，才能将上述负债的相关余额转为收入
无须退回的初始费
在合同开始日（或接近合同开始日）向客户收取的无须退回的初始费（如：俱乐部的入会费、接驳费、初装费等）应当计入交易价格
处理原则
与向客户转让已承诺的商品相关（充值送赠品）
构成单项履约义务
在转让该商品时，按照分摊至该商品的交易价格确认收入
不构成单项履约
在包含该商品的单项履约义务履行时，按照分摊至该单项履约义务的交易价格确认收入
与向客户转让已承诺的商品不相关
作为未来将转让商品的预收款，在未来转让该商品时确认为收入
PPP项目合同
特征
双特征
社会资本方在合同约定的运营期间内代表政府方使用PPP项目资产提供公共产品和服务
社会资本方在合同约定的期间内就其提供的公共产品和服务获得补偿
条件
双控制
政府方控制或管制社会资本方使用PPP项目资产必须提供的公共产品和服务的类型、对象和价格；（★★运营期间）
PPP项目合同终止时，政府方通过所有权、收益权或其他形式控制PPP项目资产的重大剩余权益。（★★合同终止时）
会计处理
社会资本方提供建造服务，确定其身份是主要责任人还是代理人，并进行会计处理，确认【合同资产】
借：合同资产
贷：主营业业务收入
贷：主营业业务收入
建造过程中发生的借款费用，社会资本方应当按照借款费用的规定进行会计处理
满足资本化的
借：PPP借款支出
贷：长期借款—应计利息等
借：PPP借款支出
贷：长期借款—应计利息等
在PPP项目资产达到预定可使用状态时（结转为无形资产）
借：无形资产
贷：合同资产
PPP借款支出
贷：合同资产
PPP借款支出
三种模式
无形资产模式
在项目运营期间，有权向获取公共产品和服务的对象收取费用，但收费金额不确定的，该权利不构成一项无条件收取现金的权利
在PPP项目资产达到预定可使用状态时，将相关PPP项目资产的对价金额（合同资产）或确认的建造收入金额确认为无形资产，并按照无形资产的有关规定进行处理
1）确认运营服务收入和成本
借：合同履约成本 80
贷：原材料、应付职工薪酬等 80
借：银行存款 1 600
贷：主营业务收入 1 600
借：主营业务成本 80
贷：合同履约成本 80
（2）对无形资产进行摊销：
借：主营业务成本 1 083.50
贷：累计摊销 1 083.50
借：合同履约成本 80
贷：原材料、应付职工薪酬等 80
借：银行存款 1 600
贷：主营业务收入 1 600
借：主营业务成本 80
贷：合同履约成本 80
（2）对无形资产进行摊销：
借：主营业务成本 1 083.50
贷：累计摊销 1 083.50
金融资产模式
在项目运营期间，满足有权收取可确定金额的现金（或其他金融资产）条件
应当在社会资本方拥有收取该对价的权利时确认为应收款项（之前：合同资产），并按照金融工具的规定进行会计处理
混合模式
在PPP项目资产达到预定可使用状态时，将相关PPP项目资产的对价金额或建造收入金额，超过有权收取可确定金额的现金（或其他金融资产）的差额，确认为无形资产
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